III.ÚS 3636/25

Předmět řízení

Citované předpisy

280/2009 §254 150/2002 §62 182/1993 §72 280/2009 182/1993 150/2002 2/1993 čl.36 2/1993 čl.4 1/1993 čl.83 1/1993 čl.91

Plný text rozhodnutí

Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jana Svatoně, soudce zpravodaje Milana Hulmáka a soudkyně Daniely Zemanové o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti EUP a. s., sídlem Tusarova 791/31, Praha 7, zastoupené JUDr. Ing. Petrem Machálkem, Ph.D., advokátem, sídlem Pivovarská 58/8, Vyškov, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 9. října 2025 č. j. 5 Afs 234/2024-39 a rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 1. srpna 2024 č. j. 11 Af 4/2024-38, za účasti Nejvyššího správního soudu a Městského soudu v Praze, jako účastníků řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, a návrhu s ní spojeném na zrušení § 254 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném do 31. 12. 2020, v části "za dobu neoprávněně vedeného exekučního řízení", takto:

Ústavní stížnost a návrh s ní spojený se odmítají.

Odůvodnění

Skutkové okolnosti případu a obsah napadených rozhodnutí

1.Stěžovatelka se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, domáhá zrušení v záhlaví označených rozhodnutí s tvrzením, že jimi byla porušena její práva podle čl. 11, čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). Stěžovatelka podala návrh na zrušení § 254 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném do 31. 12. 2020, v části "za dobu neoprávněně vedeného exekučního řízení" podle § 74 zákona o Ústavním soudu.

2.Z ústavní stížnosti a jejích příloh se podává, že Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen "správce daně") vydal dne 5. 5. 2016 celkem 25 zajišťovacích příkazů, kterými uložil stěžovatelce povinnost složit na depozitní účet správce daně jistotu v celkové výši 261 905 170 Kč za účelem zajištění úhrady daně z přidané hodnoty za jednotlivá zdaňovací období od května 2013 do května 2015. Stěžovatelka proti zajišťovacím příkazům brojila odvoláním a následně i žalobou, o níž vedl městský soud řízení pod sp. zn. 6 Af 60/2016. V průběhu řízení o této žalobě vedlejší účastník rozhodnutím ze dne 19. 12. 2019 podle § 124 daňového řádu ve spojení s § 62 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "s. ř. s.") zajišťovací příkazy zrušil pro nesplnění zákonných podmínek pro jejich vydání. V návaznosti na zrušení zajišťovacích příkazů správce daně rozhodnutím ze dne 29. 1. 2020 přiznal stěžovatelce podle § 254 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, úrok z neoprávněného jednání správce daně v celkové výši 105 038 516 Kč.

3.Stěžovatelka podala proti tomuto rozhodnutí odvolání. Správce daně na jeho základě v autoremeduře rozhodnutím ze dne 25. 2. 2020 původně přiznanou částku zvýšil na 107 511 826 Kč. Dne 19. 2. 2021 bylo správci daně doručeno podání označené jako námitka proti uvedenému rozhodnutí o odvolání. Správce daně nejdříve řízení o tomto podání rozhodnutím ze dne 23. 3. 2021 zastavil. Stěžovatelka však proti tomuto rozhodnutí podala odvolání, které vedlejší účastník vrátil správci daně, jenž rozhodnutím ze dne 28. 7. 2022 rozhodnutí o zastavení řízení zrušil a informoval stěžovatelku, že její podání označené jako námitka bude předmětem dalšího řízení. Správce daně následně toto podání posoudil jako podnět k přezkoumání rozhodnutí a postoupil jej vedlejšímu účastníkovi, který rozhodnutím ze dne 23. 2. 2023 přezkoumání rozhodnutí správce daně ze dne 25. 2. 2020 o odvolání žalobce nařídil.

4.V rámci přezkumného řízení vydal správce daně rozhodnutí ze dne 13. 6. 2023, kterým výrok přezkoumávaného rozhodnutí změnil tak, že stěžovatelce podle § 254 odst. 1 a 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, přiznal úrok z neoprávněného jednání správce daně ve výši 50 121 266 Kč. Stěžovatelka podala proti rozhodnutí správce daně odvolání. Vedlejší účastník rozhodnutí správce daně změnil rozhodnutím ze dne 15. 1. 2024 tak, že stěžovatelce přiznal úrok z neoprávněného jednání správce daně ve výši 69 081 284 Kč. Vedlejší účastník určil dobu, za kterou měla být stěžovatelce přiznán úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 odst. 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, z celkové zajištěné částky 261 905 170 Kč, jako období od vydání exekučních příkazů na základě zmiňovaných zajišťovacích příkazů do data ukončení daňové exekuce prováděné na základě exekučních příkazů, tj. od 5. 5. 2016 do 8. 8. 2016.

5.Dobu, za kterou měl být stěžovatelce přiznán úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 odst. 1 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, pak vedlejší účastník určil ode dne následujícího po skončení daňové exekuce. Stěžovatelce byl přiznán úrok z neoprávněného jednání správce daně od 9. 8. 2016 do 15. 12. 2017, kdy doručením odvolacího rozhodnutí nabyly právní moci dodatečné platební výměry, kterými správce daně doměřil stěžovatelce daň z přidané hodnoty za uvedená zdaňovací období. Jednalo se přitom o úrok z částky 260 611 455 Kč, kterou správce daně převedl na úhradu takto doměřené daně. Ze zbývající částky 1 293 715 Kč pak byl žalobci přiznán úrok z neoprávněného jednání správce daně od 9. 8. 2016 do 11. 7. 2017, kdy byla tato částka vrácena stěžovatelce.

6.Stěžovatelka napadla rozhodnutí žalobou k Městskému soudu v Praze (dále jen "městský soud"), který ji napadeným rozsudkem zamítl. Městský soud konstatoval, že na posuzovanou věc dopadá § 168 odst. 4 daňového řádu, podle něhož splatnost daně nastala ke dni jejího pravomocného stanovení (tedy k 15. 12. 2017), neboť nejdříve byly vydány zajišťovací příkazy a až poté došlo ke stanovení daně. Městský soud dále konstatoval, že z ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu (viz např. rozsudek ze dne 7. 2. 2018 č. j. 2 Afs 239/2017-29), vyplývá, že rozhodnutí pozbývá svých účinků od okamžiku, kdy je zrušeno pro nezákonnost. Zpětný zánik účinků již vyvolaných tímto nezákonným rozhodnutím však jeho zrušení pro nezákonnost nezpůsobuje. Daň se proto stala splatnou dne 15. 12. 2017. Z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 5. 2023 č. j. 4 Afs 42/2023-41, pak podle městského soudu vyplývá, že bez ohledu na splatnost daně stanovenou v rozhodnutí o stanovení daně i na faktické úkony správce daně náleží úrok z neoprávněného jednání správce daně z finančních prostředků vymožených v zajišťovací daňové exekuci, pokud jde o nakládání s finančními prostředky na depozitním účtu správce daně, až do právní moci rozhodnutí o stanovení daně. Vedlejší účastník tedy přiznal stěžovatelce úrok z neoprávněného jednání správce daně z částky 260 611 455 Kč do dne nabytí právní moci dodatečných platebních výměrů, tj. do 15. 12. 2017.

7.Podle městského soudu smyslem úroku podle § 254 odst. 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, bylo sankcionovat správce daně za zásah do vlastnického práva daňového subjektu neoprávněně vedeným exekučním řízením. V projednávané věci byla neoprávněně vedeným exekučním řízením daňová exekuce vedená na základě exekučních příkazů vydaných za účelem vymožení finančních částek stanovených v zajišťovacích příkazech, která byla ukončena v den vymožení těchto finančních částek, tedy dne 8. 8. 2016. Městský soud proto uzavřel, že daňová exekuce vedená proti stěžovatelce byla ukončena vymožením daných finančních částek, k němuž došlo dne 8. 8. 2016, vedlejší účastník proto postupoval v souladu s daňovým řádem, pokud přiznal dvojnásobný úrok podle § 254 odst. 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, pouze za období ukončené tímto dnem, nikoli i za dobu po skončení daňové exekuce. Nejvyšší správní soud kasační stížnost stěžovatelky zamítl, přičemž aproboval závěry krajského soudu.

II.

Argumentace stěžovatelky

8.Stěžovatelka namítá zásah do vlastnického práva nejdříve nezákonným provedením daňové exekuce, kdy jí byly peněžní prostředky nezákonně odebrány a následně i v rámci posouzení období, za které jí má být vyplacen úrok z neoprávněného jednání správce daně. Důsledkem výkladu zákona provedeným správními orgány i soudy je, že za období od 16. 12. do 30. 12. 2017 nebyla stěžovatelce jakkoliv kompenzována škoda (jež je standardně nahrazena právě úrokem z neoprávněně stanovené daně) i přesto, že jí byly nezákonně odebrány (formou daňové exekuce) finanční prostředky a tyto nebyly splatné.

9.Stěžovatelka namítá, že správce daně neoprávněně zadržoval finanční prostředky stěžovatelky od 5. 5. 2016 do 30. 12. 2017. Omezení zvýšeného úroku (§ 254 odst. 2 daňového řádu) pouze na dobu formálně vedené exekuce (do 8. 8. 2016) ignoruje faktickou nemožnost disponovat prostředky po dobu více než 16 měsíců. Tento výklad je nepřiměřený a nechrání podstatu vlastnického práva (čl. 4 odst. 4 Listiny). Stěžovatelka namítá, že zajišťovací příkazy byly zrušeny pro nezákonnost a nemohou být tedy považovány za relevantní ani stran určení dne splatnosti doměřené daně, jež je výchozí skutečností pro určení úročeného období. Nelze akceptovat závěr, kdy zvýšený úrok dle § 254 odst. 2 daňového řádu je přiznán pouze za období od zahájení daňové exekuce do formálního ukončení exekučního řízení, jelikož i nadále trvají zásadní zásahy do majetkové sféry daňového subjektu, neboť stěžovatelka neměla možnost vymožené prostředky získat jakoukoliv cestou zpět. Správní soudy ignorovaly účel právní normy, kterým je kompenzace újmy způsobené nuceným odnětím prostředků.

10.Stěžovatelka tvrdí, že doměřená daň (tedy zde daň stanovená jednotlivými dodatečnými daňovými výměry na daň z přidané hodnoty) byla splatná v náhradní lhůtě do 15 dnů ode dne právní moci dodatečného platebního výměru (v souladu s § 143 odst. 5 daňového řádu), tj. do 30. 12. 2017. V této souvislosti stěžovatelka poukazuje na to, že úrok vzniká za každý jednotlivý den, pokud jsou pro jeho vznik splněny zákonem stanovené podmínky. Až dne 30. 12. 2017 tak byla (souladně se zákonem) dána povinnost daňového subjektu (stěžovatelky) uhradit daň a tedy až do dne 30. 12. 2017 správce daně neoprávněně zadržoval vymožené (inkasované) finanční prostředky z nezákonné exekuce. Stěžovatelce tedy zcela nesporně náleží úrok z neoprávněného jednání správce daně za období až do splatnosti doměřené daně, tj. až do dne 30. 12. 2017.

III.

Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti

11.Ústavní soud připomíná, že je podle čl. 83 Ústavy soudním orgánem ochrany ústavnosti. Není tedy součástí soustavy soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy), není jim instančně nadřízen a do rozhodovací činnosti soudů zasahuje až tehdy, dojde-li k porušení ústavně zaručeného základního práva nebo svobody [srov. např. nález ze dne 25. 1. 1995 sp. zn. II. ÚS 45/94 (N 5/3 SbNU 17)]. Z hlediska pravomoci Ústavního soudu jako soudního orgánu ochrany ústavnosti mu nepřísluší přezkoumávat výklad podústavního práva. Ve smyslu § 12 s. ř. s. je to především Nejvyšší správní soud, jako vrcholný soudní orgán ve věcech patřících do pravomoci soudů ve správním soudnictví, který je k tomu v zájmu zajištění jednoty a zákonnosti rozhodování povolán.

12.Obsah ústavní stížnosti stěžovatelky představuje polemiku se závěry správních soudů a opakování námitek uplatněných již v předchozích řízeních a řádně vypořádaných a odůvodněných soudy. Podstata posuzované věci vychází z výkladu § 254 daňového řádu ve znění účinném do 31. 12. 2020, kterým je upraven úrok z neoprávněného jednání správce daně (od 1. 1. 2021 byl v daňovém řádu úrok z neoprávněného jednání správce daně nahrazen úrokem z nesprávně stanovené daně). Stěžovatelka namítá nesprávně vyměřenou výši úroku podle § 254 daňového řádu, i období, za které jí měl být sankční úrok z jednání správce daně vyměřen. Smyslem úroku podle § 254 daňového řádu je předejít komplikovaným řízením o náhradu škody tím, že způsobenou majetkovou újmu dostatečně pokrývá jeho výše. V případě, že se daňový subjekt i přesto rozhodne požadovat náhradu škody, bude případná náhrada škody umenšena o již vyplacený úrok z nesprávně stanovené daně.

13.Stěžovatelka namítá, že správce daně jí neoprávněně zadržoval finanční prostředky v období od 5. 5. 2016 do 30. 12. 2017. S těmito prostředky nemohla po celou dobu disponovat, pročež jí náleží zvýšený úrok podle § 254 odst. 2 daňového řádu za celé období. Stěžovatelka však ve své argumentaci pomíjí, že § 254 odst. 1 daňového řádu obsahuje úpravu obecnou a § 254 odst. 2 daňového řádu úpravu speciální. Smysl úroku zůstává stejný, jedná se vždy o sankční úrok za to, že daňový subjekt nemohl po určitou dobu disponovat se svými finančními prostředky v důsledku nezákonného rozhodnutí či nezákonně vedené exekuce. Zákonodárce se však jednoznačně rozhodl poskytovat daňovým subjektům, které byly zasaženy nezákonným jednáním správce daně vyšší úrok v situaci, kdy proti nim byla vedena neoprávněná exekuce. Tímto způsobem má být odčiněn výraznější zásah do vlastnického práva, který vlastní vymáhání představuje [viz důvodová zprávu k návrhu zákona č. 280/2009 Sb., 5. volební období Poslanecké sněmovny Parlamentu České republiky (2006-2010), sněmovní tisk č. 685/0, zvláštní část, k § 254]. Argumentace stěžovatelky směřující obecně k tomu, že mezi nalézací fází ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu a fází vymáhací podle odst. 2 téhož ustanovení není žádný významný rozdíl, pak přehlíží například aspekt nákladů exekučního řízení ve smyslu § 182 daňového řádu, které daňového dlužníka stíhají a které musel hradit, byť se později ukázalo, že exekuce byla prováděna neoprávněně. Již jen z toho důvodu je opodstatněné rozlišování výše úroku z neoprávněného jednání správce daně obsažené v právní úpravě zakotvené v § 254 odst. 1 a odst. 2 daňového řádu, má tedy svůj smysl a logické opodstatnění.

14.Exekuční řízení končí vymožením a pouze do tohoto dne náleží daňovému subjektu v souvislosti s příslušnou vymoženou částkou úrok podle § 254 odst. 2 daňového řádu. Vůči stěžovatelce bylo exekuční řízení ukončeno převedením vymáhaných finančních částek na depozitní účet správce daně dne 8. 8. 2016. Správce daně tak postupoval v souladu s daňovým řádem, pokud stěžovatelce přiznal zvýšený úrok podle § 254 odst. 2 daňového řádu pouze za období, po které byla na stěžovatelce neoprávněná exekuce vykonána, tj. od 5. 5. 2016 do 8. 8. 2016.

15.Se stěžovatelkou lze souhlasit, že i po skončení daňové exekuce a při pokračujícím zadržování peněžních prostředků ze strany správce daně trval zásah do její majetkové sféry, avšak ten byl kompenzován úrokem podle § 254 odst. 1 daňového řádu. Trvající zásah do vlastnického práva daňového subjektu po skončení daňové exekuce je z vůle zákonodárce kompenzován v nižší míře. Zvýhodněná (dvojnásobná) sazba úroku podle § 254 odst. 2 daňového řádu reflektuje citelnější újmu způsobenou daňovému subjektu omezeními, která s sebou nutně přináší pouze exekuční řízení.

16.Správní soudy stěžovatelce v napadených rozsudcích řádně odůvodnily, že okamžik splatnosti daně podle § 143 odst. 5 daňového řádu se na projednávanou věc nevztahuje, jak setrvale tvrdí stěžovatelka. Stěžovatelkou odkazované ustanovení daňového řádu upravuje postup ohledně stanovení náhradní lhůty splatnosti v případě, že daň doměřená správcem daně je vyšší než daň dodatečně tvrzená daňovým subjektem. V posuzované věci byly nejprve vydány zajišťovací příkazy, a až teprve poté byla stanovena daň, proto správní soudy aprobovaly postup správce daně podle § 168 odst. 4 daňového řádu, podle kterého splatnost daně nastává ke dni jejího stanovení, přičemž okamžik stanovení a splatnosti splývá. Zároveň přímo ze zákona nastává zánik účinnosti předtím vydaných zajišťovacích příkazů. Správní soudy postupovaly v souladu s judikaturou Nejvyššího správního soudu (viz např. rozsudek ze dne 26. 2. 2025 č. j. 6 Afs 119/2024-40), pokud konec lhůty, za kterou stěžovatelce přiznaly úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 odst. 1 daňového řádu, stanovily ke dni 15. 12. 2017, tj. ke dni nabytí právní moci dodatečných platebních výměrů. Od této skutečnosti je pak nezbytné odvíjet splatnost stanovené daně i okamžik konce neoprávněného jednání správce daně.

17.Na řádně odůvodněných závěrech správních soudů o tom, že stěžovatelce byla vyplacena kompenzace za neoprávněné jednání správce daně podle § 254 odst. 1, 2 daňového řádu v souladu s účinnou právní úpravou, neshledává Ústavní soud cokoliv excesivního či svévolného, co by odůvodnilo jeho případný kasační zásah. Ústavní soud neshledal žádné pochybení, které by opodstatňovalo závěr o porušení základních práv stěžovatelky.

18.Ústavní soud z uvedených důvodů ústavní stížnost stěžovatelky mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl jako návrh zjevně neopodstatněný podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu. Návrh stěžovatelky na zrušení § 254 odst. 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2020, v části "za dobu neoprávněně vedeného exekučního řízení", jakožto návrh akcesorický, sdílí osud ústavní stížnosti.

Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.

V Brně 12. března 2026

Jan Svatoň v. r.

předseda senátu

Zdroj: originální text →Databáze Ústavní soud →

⚖CZ Rozhodnutív0.1.0